הגבול בין תכנון מס לגיטימי לעסקה מלאכותית: התפתחות הדוקטרינות והמבחנים המשפטיים

הגבול בין תכנון מס לגיטימי לעסקה מלאכותית: התפתחות הדוקטרינות והמבחנים המשפטיים

מבוא 1
תכנון מס וגבולותיו: מסגרת מושגית 1
מתכנון מס להימנעות ממס 1
כללים, סטנדרטים וכללי תיקון 2
הנורמה האנטי-תכנונית הכללית 3
לשון הסעיף ועילותיו 3
סיווג שונה, סיווג מחדש ומהות כלכלית 3
התפתחות המבחנים בפסיקה 4
מן הדפוסים המקובלים אל המטרה המסחרית 4
הלכת רובינשטיין 5
מבחן יסודיות הטעם המסחרי 5
המבחן הדו-שלבי 6
היקף התחולה ונורמות מקבילות 6
נורמה כללית לצד הוראות ספציפיות 7
מבט השוואתי 8
מדיווח בדיעבד לדיווח מוקדם 9
סיכום 10
רשימת מקורות 11
חקיקה 11
פסיקה 11
ספרות 12
ספרות לועזית 12

מבוא

זכותו של נישום לכלכל את צעדיו כך שנטל המס שיוטל עליו יהיה קטן ככל האפשר הוכרה בפסיקה כנגזרת של ההגנה על קניינו. תכנון מס הוא פעולה חוקית, ולעתים אף רצויה, שהמחוקק מבקש לתמרץ. ואולם מנגד ניצב האינטרס הציבורי בגביית מס אמת ובקיומה של מערכת מס צודקת ושוויונית, שכן הפחתת המס בידי נישום אחד גוררת בהכרח הכבדה על משנהו.

את קו הגבול בין שני האינטרסים הללו מתווה סעיף 86 לפקודת מס הכנסה, נורמה אנטי-תכנונית כללית המסמיכה את פקיד השומה להתעלם מעסקה מלאכותית או בדויה ולשום את הנישום בהתאם. הסעיף מנוסח בלשון רחבה ועמומה, והוא הותיר לבתי המשפט את מלאכת עיצובם של המבחנים המעשיים להפעלתו. מלאכה זו נמשכת זה למעלה משישה עשורים, והיא רחוקה מלהסתיים.

סקירה זו עוקבת אחר התפתחותן של הדוקטרינות והמבחנים שסביב סעיף 86. תחילה מוצגת המסגרת המושגית של תכנון המס ומבנהם של דיני המס. לאחר מכן נדונים לשון הסעיף ועילותיו, ובעקבותיו נסקרת התפתחות המבחנים בפסיקה. הפרקים שלאחר מכן עוסקים בהיקף תחולתה של הנורמה, ביחס שבינה לבין הוראות אנטי-תכנוניות ספציפיות, במבט השוואתי ובחובות הדיווח המוקדם. לבסוף מובא סיכום.